«Procedimiento prejudicial — Fiscalidad — Impuesto sobre el valor añadido (IVA) — Directiva 2006/112/CE — Artículos 167 y 168 — Derecho a la deducción del IVA soportado — Principio general de prohibición del fraude — Cadena de entregas — Denegación del derecho a deducción en caso de fraude — Sujeto pasivo — Segundo adquirente de un bien — Fraude que afecta a parte de la cuota del IVA devengado en la primera adquisición — Alcance de la denegación del derecho a deducción»
“Observaciones preliminares:
20 Aunque en la formulación de sus tres cuestiones el tribunal remitente no se refiriera a ninguna disposición concreta de la Directiva 2006/112 ni a ningún principio general del Derecho, de su petición se desprende que sus dudas se refieren a la interpretación de los artículos 167 y 168 de dicha Directiva, interpretados a la luz del principio que prohíbe el fraude, que constituye un principio general del Derecho de la Unión (véase, en este sentido, la sentencia de 29 de abril de 2021, Granarolo, C‑617/19, EU:C:2021:338, apartado 63).
21 A ese respecto, ha de recordarse ya de entrada que el derecho de los sujetos pasivos a deducir del IVA del que son deudores el IVA devengado o pagado por ellos por los bienes adquiridos y los servicios recibidos y utilizados para las necesidades de actividades gravadas constituye un principio fundamental del sistema común del IVA. Por tanto, el derecho a la deducción previsto en los artículos 167 y siguientes de la Directiva 2006/112 forma parte del mecanismo del IVA y, en principio, no puede limitarse, siempre que los sujetos pasivos que deseen ejercitarlo cumplan las exigencias o requisitos tanto materiales como formales a los que está supeditado (véase, en ese sentido, la sentencia de 11 de noviembre de 2021, Ferimet, C‑281/20, EU:C:2021:910, apartado 31).
22 En particular, el régimen de deducciones tiene por objeto descargar completamente al empresario del peso del IVA devengado o pagado en el marco de todas sus actividades económicas. El sistema común del IVA garantiza, por lo tanto, la neutralidad con respecto a la carga fiscal de todas las actividades económicas, cualesquiera que sean los fines o los resultados de las mismas, a condición de que dichas actividades estén a su vez, en principio, sujetas al IVA (sentencia de 21 de junio de 2012, Mahagében y Dávid, C‑80/11 y C‑142/11, EU:C:2012:373, apartado 39).
23 Además, la cuestión de si se ha ingresado o no en el Tesoro Público el IVA devengado por las operaciones de venta anteriores o posteriores de los bienes de que se trata no tiene relevancia alguna por lo que se refiere al derecho del sujeto pasivo a deducir el IVA soportado. En efecto, el IVA se aplica a cada transacción de producción o de distribución, previa deducción del IVA que haya gravado directamente los costes de los diversos elementos constitutivos del precio (sentencia de 21 de junio de 2012, Mahagében y Dávid, C‑80/11 y C‑142/11, EU:C:2012:373, apartado 40).
24 Ello no obstante, la lucha contra el fraude, la evasión fiscal y los posibles abusos es un objetivo reconocido y promovido por la Directiva 2006/112, de manera que los justiciables no pueden prevalerse de las normas del Derecho de la Unión de forma fraudulenta o abusiva. Por consiguiente, corresponde a las autoridades y a los tribunales nacionales denegar el derecho a deducción cuando resulte acreditado, mediante elementos objetivos, que este derecho se invoca de forma fraudulenta o abusiva (auto de 14 de abril de 2021, Finanzamt Wilmersdorf, C‑108/20, EU:C:2021:266, apartado 21, y sentencia de 11 de noviembre de 2021, Ferimet, C‑281/20, EU:C:2021:910, apartado 45 y jurisprudencia citada).
25 Debe denegarse el derecho a deducción no solo cuando el propio sujeto pasivo haya cometido el fraude, sino también cuando se acredite que el sujeto pasivo a quien se entregaron los bienes o se prestaron los servicios en que se basa el derecho a deducción sabía o debería haber sabido que, mediante la adquisición de tales bienes o servicios, participaba en una operación que formaba parte de un fraude del IVA, o al menos la facilitaba. En efecto, ese sujeto pasivo debe ser considerado, a efectos de la Directiva 2006/112, partícipe en el fraude o facilitador de este, con independencia de si obtiene o no un beneficio de la reventa de los bienes o de la utilización de los servicios en el marco de las operaciones gravadas que realice posteriormente (véanse, en este sentido el auto de 14 de abril de 2021, Finanzamt Wilmersdorf, C‑108/20, EU:C:2021:266, apartados 22 y 23, y la sentencia de 11 de noviembre de 2021, Ferimet, C‑281/20, EU:C:2021:910, apartados 46 y 47 y jurisprudencia citada).
26 En cambio, no es compatible con el régimen del derecho a deducción establecido en la Directiva 2006/112 denegar ese derecho a un sujeto pasivo que no sabía ni podía haber sabido que la operación en cuestión formaba parte de un fraude cometido por el proveedor o que otra operación dentro de la cadena de entregas, anterior o posterior a la realizada por dicho sujeto pasivo, era constitutiva de fraude del IVA. En efecto, el establecimiento de un sistema de responsabilidad objetiva iría más allá de lo necesario para preservar los derechos del Tesoro Público (auto de 14 de abril de 2021, Finanzamt Wilmersdorf, C‑108/20, EU:C:2021:266, apartado 25, y sentencia de 11 de noviembre de 2021, Ferimet, C‑281/20, EU:C:2021:910, apartado 49).
27 Con arreglo al artículo 273 de la Directiva 2006/112, los Estados miembros pueden adoptar medidas para garantizar la correcta recaudación del IVA y prevenir el fraude. En particular, a falta de disposiciones del Derecho de la Unión sobre este aspecto, los Estados miembros son competentes para establecer las sanciones que les parezcan adecuadas en caso de incumplimiento de los requisitos previstos en la legislación de la Unión para el ejercicio del derecho a deducir el IVA (sentencia de 15 de abril de 2021, Grupa Warzywna, C‑935/19, EU:C:2021:287, apartado 25).
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En virtud de todo lo expuesto, el Tribunal de Justicia (Sala Quinta) declara:
1) Los artículos 167 y 168 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, en su versión modificada por la Directiva 2010/45/UE del Consejo, de 13 de julio de 2010, a la luz del principio de prohibición del fraude,
deben interpretarse en el sentido de que
puede denegarse al segundo adquirente de un bien la deducción del impuesto sobre el valor añadido (IVA) soportado, basándose para ello en que sabía o debería haber sabido que el vendedor inicial cometía un fraude del IVA en el momento de la primera enajenación, cuando también el primer adquirente sabía que el vendedor inicial cometía un fraude del IVA en el momento de la primera enajenación.
2) Los artículos 167 y 168 de la Directiva 2006/112, en su versión modificada por la Directiva 2010/45, a la luz del principio de prohibición del fraude,
deben interpretarse en el sentido de que
debe denegársele íntegramente el derecho a la deducción del IVA soportado al segundo adquirente de un bien que, en una fase anterior a dicha adquisición, fue objeto de una operación fraudulenta que solo afectaba a parte de la cuota del IVA que el Estado tiene derecho a recaudar, cuando dicho segundo adquirente sabía o debería haber sabido que dicha adquisición estaba vinculada con un fraude”.