La Agencia Tributaria, previo informe de su Servicio Jurídico y del dictamen del Consejo de Estado, ha reconocido la nulidad de pleno derecho de las sanciones impuestas por la falta de presentación (o presentación incompleta) de la Declaración informativa de bienes y derechos en el extranjero (el conocido como modelo 720), al estimar que, dado que el Tribunal de Justicia de la Unión Europea declaró la incompatibilidad del sistema sancionador español al respecto con el derecho de la UE, mediante su sentencia de 27 de enero de 2022 (Asunto C-788/19), nos encontramos ante el supuesto de nulidad de pleno derecho establecido en el artículo 217 de la Ley General Tributaria: “Que lesionen los derechos y libertades susceptibles de amparo constitucional”.
La Agencia Tributaria reconoce que “tratándose de una sanción, la lesión de un derecho susceptible de amparo es preciso analizarla desde la perspectiva del art. 25 CE, entroncando también directamente la cuestión con la tipicidad o falta de tipicidad del hecho cometido…”.
Recordemos que el artículo 25.1 de la Constitución española dice: “Nadie puede ser condenado o sancionado por acciones u omisiones que en el momento de producirse no constituyan delito, falta o infracción administrativa, según la legislación vigente en aquel momento”.
La Agencia Tributaria trae a colación el artículo 40 de la Ley Orgánica del Tribunal Constitucional, referido a los efectos que producen las sentencias estimatorias de la declaración de inconstitucionalidad de leyes, que permite revisar las sanciones firmes o con efectos de cosa juzgada de los procesos penales o contencioso-administrativos.
Dice la Agencia que “el mismo efecto parece lógico imponer cuando se trate de sanciones firmes impuestas en virtud de una ley que tiempo después se declara contraria al derecho de la UE”. Es decir, pura aplicación del principio de equivalencia del derecho comunitario.
En definitiva, sostiene la Agencia, “el mantenimiento de las sanciones firmes en vía administrativa en el caso analizado supone una vulneración del artículo 25 CE, lo que permite concluir que concurren, en relación con el Expediente sancionador nº …, las causas de nulidad del art. 217.1 LGT recogidas en el apartado a), que permite la declaración de nulidad de pleno derecho del acto controvertido, por lo que la solicitud debe ser estimada”.
Ha de tenerse en cuenta lo que ha dicho el Consejo de Estado al respecto. Así, en su dictamen 1/2023, de 23 de marzo de 2023, “sobre la declaración de nulidad de pleno derecho de la sanción impuesta en el expediente sancionador A07 n.º 70783641 incoado por la Dependencia Regional de Inspección de la AEAT de Andalucía, Ceuta y Melilla, como consecuencia de la reclamación presentada por D. …… .”:
“… En el presente caso y a la vista de la STJUE de 27 de enero de 2022 y de la más reciente jurisprudencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo, es claro que la sanción impuesta por cumplimiento tardío y defectuoso de la obligación de presentar la declaración informativa del modelo 720 al Sr. …… constituye una vulneración del derecho de la Unión Europea en el ámbito de la libre circulación de capitales, siendo la cuestión fundamental que queda por determinar la de si tal vulneración encuentra encaje en alguna de las causa de nulidad de pleno derecho previstas en el artículo 217.1 de la Ley General Tributaria. En última instancia, lo que se plantea es si el régimen sancionador que resulta de la disposición adicional decimoctava de la Ley General Tributaria implica, además, una vulneración del artículo 25 de la Constitución, precepto susceptible de amparo constitucional y cuya quiebra determinaría la nulidad de pleno derecho de la sanción impuesta.
La respuesta ha de ser, sin duda, afirmativa. Y de la misma manera que una consolidada doctrina del Tribunal Constitucional ha señalado, con fundamento en el artículo 40 de su Ley Orgánica 2/1979, de 3 de octubre, que el artículo 25.1 de la Constitución «impide, entre otras determinaciones, que nadie pueda sufrir condena penal o sanción administrativa en aplicación de normas legales cuya inconstitucionalidad se haya proclamado por este Tribunal Constitucional» (entre otras muchas, STC 39/2011, de 31 de marzo, y 30/2017, de 27 de febrero), cabe igualmente entender que ese mismo precepto constitucional veda la aplicación de un régimen de infracciones y sanciones que ha sido declarado por el TJUE contrario al derecho de la Unión Europea, entre otros aspectos y a los efectos que ahora interesan, «al sancionar el incumplimiento o el cumplimiento imperfecto o extemporáneo de la obligación informativa relativa a los bienes y derechos situados en el extranjero con multas de cuantía fija cuyo importe no guarda proporción alguna con las sanciones previstas para infracciones similares en un contexto puramente nacional y cuyo importe total no está limitado».
En consecuencia, no cabe sino concluir que procede declarar la nulidad de pleno derecho de la sanción impuesta a D. …… …… en el expediente sancionador A07 n.º 70783641 incoado por la Dependencia Regional de Inspección de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de Andalucía, Ceuta y Melilla, en tanto concurre la causa de nulidad de pleno derecho prevista en la letra a) del artículo 217.1 de la Ley General Tributaria por razón de la improcedente aplicación de un régimen sancionador que vulnera el artículo 25.1 de la Constitución al haber sido declarado por el TJUE contrario al derecho de la Unión Europea.
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado es de dictamen:
Que procede declarar la nulidad de pleno derecho de la sanción impuesta».
Por último, debemos recordar lo que dice el artículo 49.1 Carta de los derechos fundamentales de la UE (Principios de legalidad y de proporcionalidad de los delitos y las penas): “Nadie podrá ser condenado por una acción o una omisión que, en el momento en que haya sido cometida, no constituya una infracción según el Derecho nacional o el Derecho internacional. Igualmente, no podrá ser impuesta una pena más grave que la aplicable en el momento en que la infracción haya sido cometida. Si, con posterioridad a esta infracción, la ley dispone una pena más leve, debe ser aplicada ésta”.
Dicho precepto, dado que estamos hablando de los efectos de una sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, podría haber sido igualmente invocado como título para reclamar la nulidad y la devolución de la sanción ilícitamente impuesta, o para solicitar la indemnización equivalente en una reclamación por responsabilidad patrimonial del Estado legislador.